Институт экономики, управления и права (г. Казань)
З.С. Якупов
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОРГАНИЗАЦИЙ
ФИНАНСОВОГО СЕКТОРА ЭКОНОМИКИ
Казань
Познание
2012
Учебно
е по
собие
Стр.1
УДК 336.226.2(075.8)
ББК 65.261.411 я73
Я49
Печатается по решению Ученого совета и редакционно-издательского совета
Института экономики, управления и права (г. Казань)
Рецензенты:
доктор экономических наук, профессор кафедры финансов и налогообложения
Башкирского государственного университета, член-корреспондент
Российской академии естествознаяния Р.Р. Яруллин;
кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов Института экономики
и финансов Казанского (Приволжского) Федерального университета,
руководитель профессиональной образовательной программы подготовки
консультантов по налогам и сборам «Налоговое консультирование»
в Экономическом обществе Республики Татарстан Ф.Ф. Адигамова
Я49 Якупов З.С. Налогообложение организаций финансового сектора экономики:
учебное пособие / З.С. Якупов. – Казань: Изд-во «Познание» Института экономики,
управления и права (г. Казань), 2012. – 232 с.
ISBN 978-5-8399-0427-9
В учебном пособии рассмотрены теоретические основы и практические вопросы налогообложения
организаций финансового сектора экономики; показана особая роль банковской
системы в налоговом процессе. Изложены особенности исчисления и порядок уплаты
налога на прибыль банков, страховых организаций, инвестиционных и негосударственных
пенсионных фондов, а также порядок налогообложения лизинговых, факторинговых, форфейтинговых
и других финансовых операций. Подробно рассмотрены вопросы налогообложения
профессиональных участников рынка ценных бумаг и доходов от операций с ценными
бумагами. Значительное место уделено особенностям исчисления и уплаты налога на
добавленную стоимость банками и другими финансовыми институтами.
Учебное пособие предназначено для студентов специальности 080107.65 «Налоги и
налогообложение», магистрантов, аспирантов экономических вузов и всех специалистов и
читателей, интересующихся проблемами совершенствования налогообложения операций в
финансовой сфере экономики.
Учебное пособие обсуждено и одобрено на заседании кафедры
«Налоги и налогообложение»
УДК 336.226.2(075.8)
ББК 65.261.411 я73
ISBN 978-5-8399-0427-9
© Институт экономики,
управления и права (г. Казань), 2012
© Якупов З.С., 2012
Стр.2
ОГЛАВЛЕНИЕ
Введение .........................................................................................................7
Раздел I. ОРГАНИЗАЦИИ ФИНАНСОВОГО СЕКТОРА
ЭКОНОМИКИ И ОСНОВЫ ИХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ........10
Глава 1. Характеристика финансовых институтов и регулирование
их деятельности ..............................................................................10
1.1. Основы банковской деятельности и операции банков ................10
1.2. Характеристика страховой деятельности.....................................19
1.3. Основы организации деятельности инвестиционных
фондов .............................................................................................21
1.4. Деятельность негосударственных пенсионных фондов .............24
1.5. Профессиональная и иная деятельность на рынке
ценных бумаг и ее регулирование .................................................28
1.6. Российский рынок ценных бумаг и его характеристика .............34
Раздел II. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ БАНКОВ И ДРУГИХ
ОРГАНИЗАЦИЙ ФИНАНСОВОГО СЕКТОРА ЭКОНОМИКИ ....38
Глава 2. Налогообложение банковской деятельности ..............................38
2.1. Специфика функционирования банков как субъектов
налоговых отношений ....................................................................38
2.2. Банки как самостоятельные плательщики налогов .....................39
2.3. Особенности исполнения банками функций
налогового агента ...........................................................................43
2.4. Банки как посредники и организаторы расчетов
при перечислениях в бюджет налогов и сборов ..........................46
2.5. Налоговые правонарушения банков и ответственность
за их совершение ............................................................................49
2.6. Особенности исчисления и уплаты банками налога
на прибыль .....................................................................................53
2.7. Доходы банков от банковской деятельности, принимаемые
для целей налогообложения налогом на прибыль
организаций ....................................................................................63
2.8. Расходы банков от банковской деятельности, учитываемые
при исчислении налога на прибыль организаций .......................69
2.9. Особенности налогообложения прибыли от операций
уступки права требования по кредитному договору ...................72
3
Стр.3
2.10. Формирование резервов банками и их влияние
на налогооблагаемую базу по налогу на прибыль ......................74
2.11. Налогообложение прибыли Банка России ..................................77
2.12. Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль
организаций ....................................................................................80
2.13. Особенности налогообложения банков налогом
на добавленную стоимость ...........................................................81
2.14. Распределение операций банков на облагаемые
и не облагаемые налогом на добавленную стоимость ...............84
2.15. Условия применения общего порядка исчисления
и уплаты налога на добавленную стоимость банками ...............87
2.16. Особенности применения налоговых вычетов по налогу
на добавленную стоимость банками ............................................90
2.17. Исчисление налога на добавленную стоимость
по отдельным финансовым операциям банков ...........................92
2.18. Порядок исчисления и сроки уплаты налога
на добавленную стоимость ..........................................................96
Глава 3. Налогообложение страховых организаций ..................................98
3.1. Формирование доходов страховой организации
в целях исчисления налога на прибыль ........................................98
3.2. Структура страхового тарифа ......................................................100
3.3. Определение расходов страховой организации
для целей налогообложения налогом на прибыль .....................103
3.4. Особенности формирования доходов и расходов
от операций сострахования и перестрахования .........................105
3.5. Формирование резервов страховыми организациями
и их влияние на налогооблагаемую прибыль .............................108
3.6. Особенности налогообложения доходов
от инвестирования страховых резервов......................................115
3.7. Исчисление налога на добавленную стоимость
страховщиками ..............................................................................117
Глава 4. Налогообложение инвестиционных и негосударственных
пенсионных фондов ......................................................................122
4.1. Уплата налога на прибыль акционерными инвестиционными
фондами .........................................................................................122
4.2. Особенности освобождения от налога на прибыль доходов
по ценным бумагам, приобретенным для паевого
инвестиционного фонда ...............................................................125
4
Стр.4
4.3. Налогообложение прибыли негосударственных пенсионных
фондов ............................................................................................127
4.4. Применение налога на добавленную стоимость
по операциям инвестиционных и негосударственных
пенсионных фондов ......................................................................131
Глава 5. Налогообложение профессиональных участников рынка
ценных бумаг .................................................................................134
5.1. Особенности формирования налогооблагаемой базы
по налогу на прибыль у различных участников рынка
ценных бумаг .................................................................................134
5.2. Определение доходов и расходов профессиональных
участников рынка ценных бумаг для целей налогообложения
налогом на прибыль ......................................................................136
5.3. Формирование резерва под обесценение ценных бумаг
и его влияние на налогооблагаемую базу налога
на прибыль .....................................................................................137
5.4. Исчисление налога на добавленную стоимость по услугам
и операциям на рынке ценных бумаг ..........................................139
Раздел III. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ОТДЕЛЬНЫХ
ВИДОВ ФИНАНСОВЫХ ОПЕРАЦИЙ ......................................143
Глава 6. Особенности налогообложения по договорам
финансирования под уступку денежного требования ...............143
6.1. Характеристика факторинговых и форфейтинговых
операций ........................................................................................143
6.2. Налог на прибыль по факторинговым и форфейтинговым
операциям ......................................................................................150
6.3. Особенности исчисления и уплаты налога
на добавленную стоимость по факторинговым
и форфейтинговым операциям ....................................................152
Глава 7. Налогообложение операций финансового лизинга ..................155
7.1. Характеристика лизинговых отношений и операций ................155
7.2. Исчисление налога на прибыль по лизинговым операциям .....161
7.3. Формирование первоначальной стоимости лизингового
имущества и порядок начисления амортизации ........................163
7.4. Налог на добавленную стоимость и налоговые вычеты
по лизинговым операциям ...........................................................166
5
Стр.5
Глава 8. Налогообложение операций с ценными бумагами ...................171
8.1. Исчисление налога на прибыль по результатам эмиссии
ценных бумаг .................................................................................171
8.2. Налогообложение доходов от владения ценными
бумагами .......................................................................................173
8.3. Налогообложение доходов от операций купли-продажи
ценных бумаг .................................................................................178
8.4. Специфика налогообложения прибыли от операций
с государственными и муниципальными ценными
бумагами ........................................................................................180
8.5. Порядок исчисления налога на прибыль по операциям
со срочными финансовыми инструментами ..............................181
8.6. Налогообложение доходов, приносимых фьючерсными
контрактами и опционами ............................................................187
8.7. Налогообложение операций хеджирования ...............................191
8.8. Особенности исчисления налога на прибыль
по операциям РЕПО .....................................................................193
8.9. Налогообложение доходов физических лиц от операций
с ценными бумагами .....................................................................196
Глава 9. Особенности налогообложения операций с векселями ...........202
9.1. Экономическая природа векселя и доходы,
приносимые им .............................................................................202
9.2. Исчисление налога на прибыль по операциям
с векселями ....................................................................................209
9.3. Расходы по векселю, учитываемые при исчислении налога
на прибыль организаций ..............................................................210
9.4. Особенности применения налога на добавленную стоимость
при расчетах векселями ................................................................212
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ .........................................................................217
ГЛОССАРИЙ ..............................................................................................222
6
Стр.6
ВВЕДЕНИЕ
Финансовый сектор экономики во многих странах с развитой рыночной
инфраструктурой образует основу, которая обеспечивает рост
и развитие важнейших отраслей материальной и социальной сферы.
Соответственно, налоги, поступающие от организаций финансового
сектора, занимают значительную долю в доходах бюджетов центральных
правительств. Следует отметить, что в нашей стране финансовые
институты и организации финансового сектора экономики, в том числе
банки, еще не стали определяющим сегментом в структуре экономики.
Соответственно и в формировании доходов бюджетной системы
их роль не столь значительна, как в других цивилизованных странах.
В первую очередь это связано со структурой российской экономики,
ее сырьевой направленностью. В то же время необходимо отметить,
что тенденция такова, что по оценкам экспертов и специалистов Россия
имеет шанс стать весьма перспективным рынком финансового
капитала, банковских, страховых и других финансовых услуг. Это
объясняется тем, что многие финансовые институты в России имеют
значительные резервы роста и развития. С другой стороны, в условиях
вступления России во Всемирную торговую организацию финансовые
институты должны получить новый импульс для развития.
Сказанное свидетельствует об актуальности изучения дисциплины.
В систему организаций финансового сектора экономики, налогообложение
которых изучается в рамках данной дисциплины, включены
банки, страховые организации, профессиональные участники рынка
ценных бумаг, инвестиционные компании, негосударственные пенсионные
фонды. В сферу налогооблагаемых финансовых операций,
входят лизинг, факторинг, операции с ценными бумагами и другие
операции, приносящие налогооблагаемые доходы. Материал учебного
пособия распределен по трем разделам и девяти главам по видам
Введение
7
Стр.7
финансовых организаций и налогооблагаемых операций, а также по
видам налогов, которые они уплачивают.
В главе 1 рассмотрены вопросы, связанные с характеристикой и
государственным регулированием деятельности организаций, входящих
в сферу финансового сектора экономики, включая основы и некоторые
дискуссионные аспекты налогового регулирования указанных
организаций.
Глава 2 посвящена особенностям исчисления и уплаты банками
налога на прибыль организаций, включая особенности ведения налогового
учета доходов и расходов банков; влияние формирования
резервов банками на налогооблагаемую базу; налогообложение кредитных,
валютных операций; тонкости в налогообложении прибыли
Банка России. Здесь же изложены особенности исчисления налога на
добавленную стоимость банками в условиях, когда они совершают
облагаемые и не облагаемые налогом операции. Объясняется, почему
банкам дано право выбрать общий порядок исчисления и уплаты налога
на добавленную стоимость, или воспользоваться особым механизмом
применения налоговых вычетов.
В главе 3 изложены вопросы налогообложения страховых организаций;
показана специфика формирования доходов и расходов от
операций страхования, сострахования и перестрахования, определено
значение страхового тарифа в формировании финансовых результатов
от страховой деятельности. Важное место отведено формированию
резервов страховыми организациями и их влиянию на налогооблагаемую
прибыль. Уделено внимание особенностям исчисления налога на
добавленную стоимость страховыми организациями.
Глава 4 посвящена исчислению налога на прибыль и налога на добавленную
стоимость институтами коллективного инвестирования на
примере акционерных инвестиционных фондов и негосударственных
пенсионных фондов.
В главе 5 рассмотрены вопросы исчисления налога на прибыль
профессиональными участниками рынка ценных бумаг при оказании
услуг на этом рынке, включая формирование резервов и их влияние на
налогооблагаемую базу, а также особенности исчисления налога на добавленную
стоимость по услугам и операциям на рынке ценных бумаг.
В главе 6 изложены особенности исчисления и уплаты налога на
прибыль организаций и налога на добавленную стоимость по факторинговым
и форфейтинговым операциям.
8
Налогообложение организаций финансового сектора экономики
Стр.8
В главе 7 рассмотрены налоги, уплачиваемые по лизинговым операциям
на различных стадиях построения механизма лизинга; показано
значение состава лизингового платежа для исчисления налогов,
влияние амортизации предмета лизинга на налогооблагаемую базу по
налогу на прибыль организаций.
Глава 8 посвящена исчислению налога на прибыль по операциям
с ценными бумагами, включая результаты эмиссии акций и облигаций,
доходы от владения, от купли-продажи ценных бумаг. Уделено
внимание особенностям исчисления налога на прибыль со срочными
финансовыми инструментами по операциям с векселями, а также
особенностям применения налога на добавленную стоимость при расчетах
векселями.
В главе 9 показана сложная экономическая природа векселя и доходы,
приносимые им. Раскрыты особенности налогообложения результатов
операций с векселями налогом на прибыль организаций и
налогом на добавленную стоимость.
Введение
9
Стр.9